TVA : Champ d'application, territorialité et déduction

Calculs liés à la TVA (Taxe sur la Valeur Ajoutée)

La TVA est un impôt indirect qui grève la consommation et est calculée sur la valeur ajoutée à chaque stade du circuit économique. Son mécanisme repose sur le principe de la déduction, assurant sa neutralité pour les entreprises et sa complète charge pour le consommateur final.

Section I : Principes généraux des impôts indirects

Les impôts indirects s'appliquent sur les dépenses et grevent les prix des biens et services. Ils se manifestent sous deux formes principales :

• Impôts spécifiques : Prélevés de manière forfaitaire par unité (ex: ou litre) ou en pourcentage sur la valeur de certains biens de consommation spécifiques (tabac, café, etc.). La taxe est perçue une seule fois à un stade donné du circuit.

• Taxes ad valorem : Prélevées en pourcentage de la valeur des produits et services à chaque transaction. La TVA en est l'exemple le plus illustratif.

Deux caractéristiques définissent les impôts indirects :

• Différenciation des contribuables : Le versement de la taxe (par le vendeur, appelé redevable ou assujetti) est distinct de son coût final (supporté par le consommateur final, appelé contribuable réel).

• Caractère anesthésiant : La taxe est incluse dans le prix, souvent sans que le consommateur en ait pleine conscience, la rendant "indolore".

Section II : Le mécanisme de la TVA et ses calculs

La TVA est unique dans le sens où, pour un prix et un taux donnés, la charge fiscale reste la même quel que soit le nombre d'intermédiaires. Son paiement est fractionné, chaque intervenant versant une TVA proportionnelle à la valeur ajoutée.

TVA à verser

Le calcul de la TVA à verser au Trésor public par chaque assujetti repose sur la différence entre la TVA collectée et la TVA déductible :

Exemple d'Application : Circuit Commercial du Téléviseur Plasma

Supposons trois acteurs (A, B, C) ajoutant de la valeur à un téléviseur Plasma, avec un taux de TVA de .

• Fabricant A: Valeur ajoutée .

  • TVA collectée sur la vente à B : .

  • Prix de vente à B (TTC) : .

  • TVA à verser par A : (s'il n'a pas eu de TVA en amont).

• Grossiste B: Achète à A pour (dont de TVA supportée). Ajoute de valeur.

  • Prix de vente HT à C : .

  • TVA collectée sur la vente à C : .

  • Prix de vente à C (TTC) : .

  • TVA à verser par B : .

• Distributeur C: Achète à B pour (dont de TVA supportée). Ajoute de valeur.

  • Prix de vente HT au consommateur final : .

  • TVA collectée sur la vente finale : .

  • Prix de vente au consommateur final (TTC) : .

  • TVA à verser par C : .

Le Trésor public encaisse un total de TVA de . Ce montant est exactement égal à de la valeur finale hors TVA du produit (). Ce mécanisme démontre la neutralité de la TVA et son droit à déduction.

Section III : Champ d'application de la TVA

Le champ d'application de la TVA est défini par la loi et inclut toutes les opérations économiques effectuées à titre onéreux par un assujetti, à l'exception des activités agricoles et salariées. Il est également limité par les règles de territorialité.

Opérations imposables par nature

• Livraisons de biens : Transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme propriétaire, y compris l'électricité, le gaz, la chaleur, etc. Les livraisons à soi-même de biens sont imposables si elles sont affectées à des opérations n'ouvrant pas droit à déduction.

• Prestations de services : Toute opération ne constituant pas une livraison de biens (louage d'industrie, contrat d'entreprise, cessions de biens incorporels, locations, transport, courtage, études, etc.). Les prestations à soi-même de services sont imposables si elles sont utilisées pour une activité n'ouvrant pas droit à déduction.

• Prestations de services numériques : Fournitures de biens ou services immatériels automatisées via réseau informatique. Les fournisseurs étrangers doivent collecter et reverser la TVA.

• Importations : Franchissement du cordon douanier pour la mise en consommation sur le territoire, acte imposable en soi, qu'il y ait transfert de propriété ou non, et qu'elle soit onéreuse ou gratuite.

Opérations imposables par option

Certaines activités normalement exonérées peuvent opter pour l'assujettissement à la TVA afin de récupérer la TVA sur leurs achats. Cela évite la rupture de la chaîne des déductions.

• Exemples : Ventes de produits de la pêche par les agriculteurs, transport public de voyageurs.

Exemptions et Exonérations

• Exemptions : Opérations hors du champ d'application de la TVA (ex: indemnités pour préjudice, activités salariées ou agricoles régies par le Code du travail). L'agriculteur produisant des végétaux et animaux avec ses propres moyens est exempté.

• Exonérations : Opérations dans le champ de la TVA mais en échappant par disposition légale expresse. Elles peuvent être inconditionnelles ou subordonnées à visa. En principe, elles font perdre le droit à déduction.

  • Exonérations d'ordre économique (exportations, opérations maritimes/aériennes internationales selon critères, régimes douaniers suspensifs, missions diplomatiques, services liés à l'exportation, transports internationaux, livraisons aux titulaires de permis de recherche, régimes francs).

  • Exonérations d'ordre social (biens de première nécessité non transformés, services médicaux, médicaments, transport public de voyageurs, locations d'immeubles non meublés à usage d'habitation, enseignement, livres/journaux/périodiques).

  • Exonérations d'ordre administratif (ventes par services ou organismes purement administratifs).

  • Exonérations d'ordre technique ou fiscal (mutations immobilières, opérations bancaires soumises à la TAF, prestations d'assurance, produits bruts de jeu, timbres, importations/reventes à l'État/Collectivités/EP, opérations de crédit-bail sur biens déjà exonérés).

Section IV : Territorialité de la TVA

La TVA s'applique aux opérations rattachables au Sénégal.

Localisation des livraisons de biens

• Le lieu d'imposition est le Sénégal lorsque le bien s'y trouve au moment de la livraison.

• Pour le gaz, l'électricité, la chaleur, le froid : si ces biens sont reçus au Sénégal.

• En cas d'expédition ou de transport : le lieu d'imposition est au Sénégal lorsque le bien s'y trouve au départ de l'expédition ou s'il est importé au Sénégal.

• En cas d'installation ou de montage : au Sénégal si l'installation ou le montage y est effectué.

Localisation des prestations de services

Règle principale : critère du lieu d'utilisation ou du lieu du donneur d'ordre.

• Lieu d'utilisation ou d'exploitation : Une prestation est imposable au Sénégal si le service rendu, le droit cédé, ou le matériel loué est utilisé ou exploité au Sénégal. Un service exécuté à l'étranger mais utilisé au Sénégal est taxable.

  Exemple : Une machine d'une entreprise sénégalaise réparée en France est soumise à la TVA au Sénégal, car le service est utilisé au Sénégal.

• Lieu du donneur d'ordre : Si le bénéficiaire ou le donneur d'ordre est établi au Sénégal.

  Exemple : Une étude de marché réalisée au Mali par des prestataires maliens pour une entreprise sénégalaise sera soumise à la TVA au Sénégal en vertu du critère du lieu du bénéficiaire.

Exceptions pour les prestations de services :

• Télécommunication : Non réputées faites au Sénégal si le preneur est établi hors du Sénégal et la prestation est effectuée par un exploitant de service public.

• Services se rattachant à un immeuble : Lieu d'imposition est l'emplacement de l'immeuble.

• Services culturels/artistiques/sportifs etc. : Lieu d'imposition est l'endroit où les activités sont matériellement exécutées.

• Location de moyens de transport (durée jours) : Lieu d'imposition est l'endroit où le moyen de transport est mis à disposition.

Possibilité de prouver que l'opération n'est pas territorialement rattachée au Sénégal. À défaut, le lieu d'imposition est réputé être le Sénégal.

Section V : Bases de calcul de la TVA brute

La liquidation de la TVA brute (TVA collectée) est déterminée en multipliant le montant de la recette hors taxe par le taux de TVA applicable. Elle se base sur quatre notions : la base d'imposition, le taux, le fait générateur et l'exigibilité.

Base d'imposition

La base imposable est le montant sur lequel s'applique le taux de l'impôt. Elle peut être réelle (basée sur des éléments comptables) ou forfaitaire. Au Sénégal, on distingue le régime du réel et celui du forfait (Contribution Globale Unique - CGU).

Régime du réel

• Personnes Morales : Relèvent obligatoirement du régime du réel (normal ou simplifié).

• Personnes Physiques : Relèvent du réel si le chiffre d'affaires annuel TTC excède millions de FCFA.

Règle générale : La base d'imposition est le montant total du prix demandé par le fournisseur, tous frais compris (frais de transport, financiers, commissions, assurances, emballages, fiscaux, indemnités sans caractère de dommages et intérêts, suppléments de prix, majorations pour services rendus).

Éléments à exclure de la base imposable :

• Réductions de prix (rabais, remises, ristournes) : Non imposables si elles bénéficient à l'acheteur et ne rémunèrent pas un service. En cas de réduction post-facturation, une facture rectificative est nécessaire.

• Remboursements de débours réels pour compte d'autrui : Ne sont pas soumis à la TVA sous trois conditions cumulatives : mandat préalable explicite, reddition exacte de comptes, et justification du montant.

• Pourboires : Non recherchés en paiement si information préalable du client, reversement intégral au personnel (hors cadres), et justification par registre.

• Indemnités : Celles qui réparent un préjudice (dommages et intérêts) ne sont pas imposables.

• Certains impôts et taxes :

  • La TVA sur l'opération en cours (la base est toujours hors TVA).

  • Les droits d'enregistrement et de timbre acquittés pour un client.

  NB : Tous les autres impôts et taxes, y compris les taxes spécifiques, doivent être inclus dans la base imposable.

Opérations soumises à des règles particulières :

• Importations : Base imposable = Valeur CAF (Coût, Assurance, Fret) + droits et taxes douaniers (hors droits d'enregistrement et TVA elle-même).

• Livraisons et prestations à soi-même : Base imposable = Valeur déterminée par comparaison avec le prix normal de vente de biens ou services similaires, ne pouvant être inférieure au prix de revient.

• Opérations entre parties liées : Base imposable = Valeur du bien/service déterminée selon le prix normal de vente.

• Opérations entre entités d'une même entreprise non établie au Sénégal : Base imposable = Valeur de la prestation déterminée selon le prix normal de vente.

• Échanges : L'assiette est la valeur des biens reçus en contrepartie des biens livrés.

• Aides :

  • Subventions publiques imposables si elles sont un complément direct du prix ou compensent une insuffisance globale.

  • Aides entre entreprises : celles à caractère commercial sont imposables, celles à caractère financier ne le sont pas.

• Emballages :

  • Non récupérables facturés : font partie du prix et suivent le sort du produit.

  • Consignés : le versement de la consignation et son remboursement ne sont pas imposables. Si non restitués, ils sont considérés comme vendus et la consignation devient imposable.

Régime du forfait : Contribution Globale Unique (CGU)

La CGU est un impôt synthétique incluant entre autres la TVA. Elle s'applique aux personnes physiques dont le chiffre d'affaires annuel TTC n'excède pas millions de francs.

• Taux CGU :

  • pour commerçants et producteurs.

  • pour prestataires de services.

• Le montant dû est calculé par tranches sur le chiffre d'affaires, avec un minimum de pour prestataires et pour commerçants.

• Les contribuables CGU ne peuvent pas facturer la TVA à leurs clients. Ils peuvent opter pour le régime du réel.

Taux de TVA

Au Sénégal, deux taux sont appliqués :

• Taux normal : .

• Taux réduit : pour prestations d'hébergement et de restauration par établissements touristiques agréés.

Fait générateur

Est le fait qui rend la taxe exigible et donne naissance à la dette envers le Trésor public. Il détermine la période de déclaration et le taux applicable.

• Livraisons de biens et travaux immobiliers : La livraison du bien ou des travaux.

• Livraisons à soi-même de biens/travaux : La première utilisation.

• Prestations de service : L'accomplissement du service.

• Importations : La mise à la consommation (franchissement du cordon douanier).

Exceptions : Si une facture est émise ou un encaissement (ou avance) a lieu avant ces événements, le fait générateur est réputé intervenir au moment de l'émission de la facture ou de l'encaissement, à concurrence du montant encaissé.

Le fait générateur est à l'encaissement pour :

• Opérations de crédit-bail ou de finance islamique.

• Opérations payées sur les fonds de l'État ou soumises au précompte.

• Opérations des membres des centres de gestion agréés soumis au réel simplifié.

Exigibilité

Moment à partir duquel le Trésor public peut réclamer la créance.

• Pour le régime du réel normal : Au plus tard le du mois suivant celui du fait générateur.

  Exemple : Vente en janvier 2016, à déclarer au plus tard le 15 février 2016.

• Pour le régime du réel simplifié : Au plus tard le des mois d'avril, juillet, octobre et janvier pour les opérations du trimestre précédent.

Section VI : Le mécanisme des déductions

Le droit à déduction permet de ne taxer la valeur d'un bien ou service qu'une seule fois. L'assujetti déduit la TVA supportée sur ses achats (TVA en amont) de la TVA facturée à ses clients (TVA en aval).

Exemple d'Application : Société Sénégalaise de Produits Laitiers

Opérations de janvier 2016 :

• Importation matières premières : (valeur en douane)

• Achat emballages :

• Production lait en poudre vendue :

• Vente de yaourt :

• Taux de TVA :

Calcul :

• TVA collectée : .

• TVA supportée déductible : .

• TVA à payer : .

Conditions d'exercice du droit à déduction

Conditions de forme

Nécessité de justifier la TVA déductible.

• Achats intérieurs : Factures ou documents équivalents mentionnant :

  • Nom, adresse, NINEA (Numéro d'Identification Nationale des Entreprises et Associations) du fournisseur.

  • Taxes sur le chiffre d'affaires exigibles, avec taux.

  • Taxe spécifique exigible (le cas échéant), avec taux.

  • Prix toutes taxes comprises (TTC).

  NB : Seuls les assujettis soumis au régime du réel (NINEA avec chiffre 2 en 8e position) peuvent facturer et transmettre le droit à déduction. La taxe facturée par les non-assujettis ou CGU n'est pas déductible.

• Importations : Justification par l'acquittement de la TVA et la production des documents douaniers désignant l'assujetti comme destinataire réel.

Conditions de délai

• Naissance du droit à déduction : Au moment de l'exigibilité de la taxe chez le fournisseur, prestataire ou le preneur qui l'a acquittée pour compte. Les taxes supportées déductibles sont déduites au titre du mois de réception des factures ou de leur acquittement.

• Péremption du droit à déduction : Le droit à déduction est limité à deux ans à compter de la date de réception de la facture ou de l'acquittement.

  Exemple : TVA supportée en janvier 2014, déductible jusqu'en janvier 2016.

Conditions de fond

L'entreprise doit être assujettie à la TVA. Les biens et services doivent remplir trois conditions cumulatives :

1. Acquis pour les besoins normaux de l'exploitation : Doivent être nécessaires à l'activité de l'entreprise. Ceux destinés à des fins étrangères à l'entreprise ou à des besoins privés sont exclus. La déduction est refusée si l'utilisation privée excède .

2. Affectés à une opération taxable et

4. droit à déduction) : Cela inclut les exportations, les prestations de services à l'étranger ouvrant droit à déduction, les livraisons aux entreprises sous régime franc ou dérogatoires, le transport international de biens, etc.

5. Non exclus du droit à déduction : Certains biens et services sont expressément exclus par le législateur même s'ils répondent aux deux premières conditions.

   • Biens et services exclus :

     • Dépenses de logement, restauration, réceptions, spectacles (sauf exceptions : fournitures onéreuses par l'assujetti, logement gratuit sur chantiers pour personnel de sécurité, dépenses liées à la responsabilité contractuelle).

     • Meubles meublants (sauf mobilier de bureau).

     • Véhicules ou engins conçus pour le transport de personnes ou à usage mixte (sauf s'ils sont destinés à être revendus ou loués par un professionnel). Cette exclusion s'étend aux dépenses associées (réparation, carburant).

       NB : Les véhicules utilitaires (transport de marchandises, 4x4 double cabine places, camions) ne sont pas concernés.

     • Biens cédés gratuitement ou à prix très inférieur au prix normal (cadeaux, commissions, etc.), sauf si leur valeur unitaire est inférieure ou égale à .

     • La TVA supportée sur des prestations de services lorsque le bénéficiaire étranger n'est pas imposable à l'IR au Sénégal (selon conventions fiscales).

       Exemple : La SONATEL paye une assistance technique à ALCATEL (France) qui n'est pas imposable à l'IR au Sénégal selon la convention franco-sénégalaise. La TVA correspondante n'est pas déductible. Par contre, si une redevance FRANCE TELECOMS est imposable à l'IR au Sénégal, la TVA est déductible.

   • Restriction du droit à déduction pour certaines entreprises :

     • Agences de voyages et organisateurs de circuits touristiques : ne peuvent pas déduire la TVA des transporteurs, hôteliers, restaurateurs, etc.

     • Négociants en biens d'occasion appliquant le régime de la marge : n'ont pas droit à déduction de la TVA sur les biens d'occasion si le régime de la TVA sur marge est appliqué.

       Exemple : M. Fall importe une voiture à avec de TVA supportée. Il la revend à en facturant la TVA sur la marge (). Il ne peut récupérer la TVA supportée à l'acquisition.

Modalités d'exercice du droit à déduction

• Imputation sur la TVA exigible du même mois ou report de crédit sur les mois suivants (limite de deux ans).

• Les assujettis doivent fournir des informations détaillées sur la déclaration mensuelle (NINEA fournisseur, nature du bien/service, prix d'achat, TVA supportée, TVA déductible).

• La distinction entre déductions physiques/financières et la règle du butoir ont été supprimées. La règle de l'affectation prévaut, potentiellement limitée par le prorata.

Règle de l'affectation

• Si un bien/service est utilisé exclusivement pour des opérations imposables ouvrant droit à déduction : de la TVA est déductible.

• Si un bien/service est utilisé exclusivement pour des opérations n'ouvrant pas droit à déduction : la TVA n'est pas déductible.

Règle du prorata de déduction ()

Lorsque des biens ou services sont utilisés pour des opérations ouvrant droit à déduction et d'autres n'y ouvrant pas droit, la déduction est proportionnelle au montant des premières. Le prorata est un pourcentage de déduction.

Éléments exclus du calcul du prorata (numérateur et dénominateur) :

• Cessions d'éléments d'actifs immobilisés.

• Subventions d'équipements.

• Indemnités non imposables (ex: dommages suite à sinistres).

• Revenus de valeurs mobilières.

• Encaissements pour compte de tiers.

• Pourboires versés au personnel dans l'hôtellerie/restauration.

Le prorata est appliqué au montant des taxes déductibles. Un pourcentage provisoire peut être utilisé basé sur l'année précédente et régularisé en fin d'année civile. Il est arrondi à la deuxième décimale par excès.

Liquidation et restitution

• Si la , le solde positif est reversé au Trésor.

• Si la , le solde négatif constitue un crédit de taxe reportable sur les mois suivants (limite de deux ans). Ce crédit peut être restitué sous certaines conditions.

Régularisations des déductions

Les déductions peuvent être remises en cause suite à certains événements :

• Cessation d'activité.

• Cession totale ou partielle d'éléments d'actif ayant donné lieu à déduction.

• Destruction, manquants, pertes, vols non justifiés de biens.

• Abandon de la qualité d'assujetti.

• Affectation d'un bien à une destination ne donnant pas droit ou ne donnant plus droit à déduction (sauf livraisons ou prestations à soi-même).

La régularisation se traduit par un reversement de TVA.

• Biens amortissables :

  • Si totalement amorti : pas de régularisation.

  • Si non totalement amorti : Régularisation au du temps d'amortissement restant à courir.

• Biens non amortissables :

  • Prélèvements sur stock, prestations à soi-même : pas de régularisation, mais taxation obligatoire en tant que livraisons/prestations à soi-même.

  • Manquants, pertes, vols : régularisation par taxation de la valeur des biens.

  • Cessions : régularisation par le reversement de la TVA calculée sur le prix de cession.

    Application : La société SACT a cédé un stock de matières premières à . TVA à répéter = .

• Biens donnés en crédit-bail : Si le contrat est interrompu et l'option non levée :

  • Si le bien est cédé : TVA à répéter calculée sur le prix de cession.

  • Si le bien est utilisé par le crédit-bailleur : la TVA initialement déduite est intégralement reversée.

• Fusions : Le crédit de TVA de la société fusionnée peut être déduit par la société absorbante ou nouvelle, sous conditions.

Section VII : Taxe sur les Activités Financières (TAF)

La TAF a remplacé la Taxe sur les Opérations Bancaires (TOB) et s'applique aux activités financières.

Assujettis à la TAF

• Banques et établissements financiers agréés.

• Personnes réalisant de l'intermédiation financière.

• Personnes réalisant des transferts d'argent.

• Opérateurs de change.

Champ d'application

La TAF s'applique aux rémunérations perçues sur les opérations financières réalisées au Sénégal (commissions, intérêts sur crédits, prêts, avances, transferts d'argent à partir du Sénégal, hors mandat postal).

Exonérations de TAF

• Intérêts et commissions entre banques ou SFD (Systèmes Financiers Décentralisés).

• Intérêts sur prêts ans à entreprises de production (industrielle, agricole, pêche, tourisme).

• Intérêts et commissions sur opérations de collecte d'épargne et distribution de crédit par les SFD.

• Intérêts et commissions sur prêts à personnes physiques pour construction/acquisition de résidence principale si valeur millions.

• Intérêts et commissions sur opérations avec missions diplomatiques.

• Marges des banques sur les opérations de change (autres que manuelles).

• Opérations de la BCEAO.

• Intérêts et commissions sur prêts et avances à l'État.

• Intérêts et commissions sur opérations avec entreprises en zone franche.

• Opérations de transfert d'argent à destination du Sénégal.

Base d'imposition et Taux

• Base d'imposition : Montant brut des rémunérations, intérêts, agios, commissions (hors TAF elle-même). Si rémunération partagée, chaque assujetti est imposé sur sa part acquise.

• Taux :

  • Taux normal : .

  • Taux réduit : pour intérêts, commissions et frais sur opérations finançant les ventes à l'exportation.

Fait générateur et Exigibilité

• Fait générateur : Encaissement ou inscription de la rémunération au débit/crédit du compte du bénéficiaire.

• Exigibilité : Au plus tard le du mois suivant celui du fait générateur (identique à la TVA).

Relations entre TAF et TVA

• Les assujettis à la TAF ne peuvent pas déduire la TAF, ils reversent intégralement la taxe collectée.

• Ils ne peuvent pas déduire la TVA supportée sur leurs acquisitions de biens et services.

• La TAF supportée par des assujettis à la TVA sur des biens/services utilisés pour des opérations ouvrant droit à déduction est déductible par ces assujettis.

• Si les assujettis à la TAF exercent des activités taxables à la TVA (hors activités financières strictes), c'est la TVA qui est due, non la TAF.

  Exemple : Une banque qui loue des bureaux est soumise à la TVA pour cette activité.

Application : SGBS et AFRITEL

Supposons la SGBS (banque) et AFRITEL (entreprise assujettie à la TVA) en janvier 2015 :

• SGBS :

  • Intérêts perçus sur prêt à AFRITEL : .

  • TVA supportée sur frais généraux : .

• AFRITEL :

  • TVA collectée : .

  • TVA supportée : .

Calculs :

• Taxes dues par la SGBS :

  • TAF due sur intérêts : .

  • TVA supportée sur frais généraux : (non déductible par la banque, car activité financière).

• Taxes dues par AFRITEL :

  • TVA exigible sur ses opérations : .

  • TVA supportée déductible : .

  • TAF supportée sur le prêt : (déductible pour AFRITEL car elle est assujettie à la TVA et utilise le prêt pour son activité).

  • TVA à payer par AFRITEL :

  • .